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建筑业营改增:一石激起千层浪

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    2011年11月16,财政部和国家税务总局正式发布了《营业税改征增值税试点方案》的通知(财税〔2011〕110号文件),文件明确规定,建筑业由营业税改征为增值税,适用11%的税率,全国人大“十二五”立法规划必须在2015年之前将执行营业税的企业全面改征为增值税。建筑业“营改增”的税改政策,涉及建筑业及其上下游产业链,对建筑业的发展影响深远。

    11%的增值税率使建筑业税负不降反升

中国建设会计学会对66家建筑施工企业的调研测算结果表明,如果将3%的营业税税率改为11%的增值税税率,理论上平均减轻税负为83%,但实际税负却有可能增加90%以上。折合成当前的营业税税率是5.70%(3%+3%×90%),相当于100万元的产值,税改后应多上缴2.7万元的营业税,相应的城市维护建设费、教育费附加等,也因此“水涨船高”,相应增加附加税费=2.7×(城建税7%+教育费附加3%)=0.27万元。

理论税负与实际税负差别大的原因。理论税负与实际税负的测算结果之所以反差较大,主要是因为理论测算是以十分理想的税收环境为前提的。即向建筑企业提供产品与服务的社会各行业均实行了增值税,且建筑施工企业发生的业务都能取得进项抵扣发票。但因营改增未全面试点,加上建筑行业的自身特点,造成增值税抵扣链条很不完整,根据当前建筑市场的实际情况,除钢材和水泥这两种材料外,一般的材料采购很难取得增值税的进项发票,而钢材和水泥的比重仅占30%左右。

税率平衡点的测算。上市建筑企业的测算结果以及财税专家反馈的意见普遍认为:若增值税定在8%~9%之间,将与现行营业税3%的税负基本相同;若定在8%以下,则可适当减轻负担;若是采用11%的税率,则肯定会加重企业的负担。那么,建筑业“营改增”税率究竟为多少,才能与现行的3%营业税负担相当呢?

根据《中国上市公司业绩评价报告2011》中有关建筑行业上市公司百元产值的数据进行测算分析,估算百元产值可抵扣的进项税额5.08元。

假设:当建筑业的增值税率为X时,税改前的应缴税额=税改后的应缴税额。

100元×3%×(1+城建税7%+教育费附加3%)={100元/(1+X)×X可抵进项税为5.08元}×(1+城建税7%+教育费附加3%),8.08×(1+X)=100X,X≈8.79%,即:当X≈8.79%时,税改前和税改后企业的税负相等。

对建筑业生产经营工作的影响

对投标工作的影响。一是营业税改征增值税后,将给投标工作带来较大的变化,估计《全国统一建筑工程基础定额与预算》部分内容将进行修订,建设单位招标概预算编制也将发生重大变化。相应的设计概算和施工图预算编制将执行新标准,对外发布的公开招标书的内容也将进行相应的调整。

二是这种变化使建筑企业投标工作变得更为复杂。投标书编制涉及的有关材料成本是不包含增值税进项税额的。实际施工中,究竟有多少成本费用能够取得增值税进项税额,在编制标书中是很难预测准确的;同时,原本按工程结算收入计算的营业税不再收取,税金编制中只能反映城建税和教育费附加等;此外,编制的标书中投标总价中又包含增值税,而增值税又属于价外税,在投标中怎样编制,还有待统一规范。

对联营合作项目冲击大。目前,联营合作项目在施工企业内部普遍存在,联营合作方大部分不是合法的正规企业,且部分合作方是自然人,没有健全的会计核算体系,工程成本核算形同虚设,采购的材料、分包的工程、租赁的机械设备等基本上没有正式的税务发票,企业也没有索取发票的意识。在营业税下,以工程总造价为计税依据计征营业税,不存在税款抵扣问题,营业税也与成本费用关系不大。税改后,如果联营合作方在采购、分包、租赁等环节不能取得足够的增值税专用发票,那么增值税可抵扣的进项税额就很小,应缴纳的税款将更多,工程实际税负有可能达到6%~11%,超过总包方的管理费率,甚至超过项目的利润率,总包方和联营合作方都将无利可取,涉税风险将会威胁到联营合作项目管理模式的生存和发展。

对建筑关联行业的影响

建筑混凝土公司竞争更加激烈。目前,建筑混凝土公司执行的是(财税〔2009〕9号)文件的规定,选择按照简易办法,以6%征收率计算缴纳增值税。随着建筑业“营改增”的税收改革,为适应市场的生存和发展,提高企业的竞争力,混凝土公司应申请为增值税一般纳税人,即由原来的简易征收税率6%变为一般纳税人17%的税率,否则,公司必须要有11%(17%6%)的价格竞争优势,因为在同等条件下,购买方肯定选择具有17%做为进项抵扣税额的企业,而不愿意选择只有6%的可抵扣进项税额的企业。

建筑机械租赁公司将增加税负。新的税改方案中,动产租赁业增值税率为17%,与建筑业密不可分的机械租赁属于动产租赁业范畴,税制改革对租赁业的生存和发展来说是一种挑战。租赁业现有资产没有增值税进项税,只有新购买的机械设备才有17%的进项税额抵扣,但是机械设备的更新换代需要一个过程。同时,由于燃油等成本无法取得增值税发票抵扣,而租赁收入产生的销项税,因没有可抵扣的进项税款,将背负17%的高额增值税税负。目前,租赁业利润率普遍低于17%的增值税率,租赁企业显然无利可图,因此,将会出现两种选择:一是提高建筑业租赁价格;二是放弃增值税一般纳税人资格,转为小规模纳税人或个体户,按3%缴纳增值税。一旦租赁业转为小规模纳税人,施工企业可抵扣的进项税额将必然减少,从而增加合作方建筑施工企业的税负。

建筑劳务公司将增加税负。目前,建筑工程人工费约占工程总造价的20%~30%,而且,因我国实行计划生育政策造成的人口结构比例严重失调将越来越明显,在可预见的将来,人口结构中老年人的比例越来越大,青壮年劳力将持续减少,用工缺口将越来越大,人工成本必将上升。建筑劳务公司作为建筑业的一部分,为施工企业提供专业的建筑劳务,取得的劳务收入按11%计征增值税销项税额,却没有进项税额可抵扣,与原3%营业税率相比,增加了8%的税负。劳务公司作为微利企业,承受不了这么重的税负,劳务公司增值税税额最终将由建筑施工企业负担,建筑劳务市场的价格必将会持续攀升。

对建筑企业财务工作的影响

可抵扣的进项发票难找。在建筑业领域,施工企业需要购买的砖、瓦、灰、沙、石等地方材料多由农民经营,供货商一般要求现场现金交易,也不可能提供增值税专用发票。

发票的收集和认证工作难度大。施工企业与传统制造加工企业的生产模式和客户类型差异较大,施工项目分散在全国各地,考虑到运输成本、时间以及工期等因素,一般是就地进行材料采购。因采购地域比较分散,每笔采购业务都要按照现有增值税发票管理模式开具增值税发票,且材料发票的数量巨大,发票的收集、审核、整理等工作强度大、时间长。按现行制度规定,进项税额要在180天内认证完毕,其工作难度可想而知。

对施工企业规模的影响。一是对企业收入的影响。因增值税是价外税,工程营业收入将比税改前下降9.91%(11/(1+11%)),简而言之,税改后的100元含税工程收入中,只能确定工程营业收入90.09元,另外9.91元是属于增值税,这对企业规模带来较大影响,不仅降低了建筑企业在全行业中的地位和排名,而且对企业信用评级、融资授信也造成了负面影响。

二是对企业资产总额的影响。一方面,由于增值税是价外税,建筑企业购置原材料、固定资产等可按规定抵扣增值税进项税额,资产的账面价值比税改前要小,导致资产总额下降。另一方面,由于净资产保持不变,资产总额下降使得资产负债率相对减少,企业抵御风险能力有所改善。

建筑企业应采取的策略

加强学习与宣传。积极开展前期准备工作,从建筑企业和增值税的特点出发,认真研究新政策的相关规定,通过网络、报刊等媒介了解最新税收相关政策。应当积极组织财务人员、招投标人员、预决算人员和采购人员以及联营合作者进行培训,确保在税制改革后能够尽快对新税法进行熟练操作和运用,同时保持与税务、建设主管部门的沟通。

选择具有增值税一般纳税人资格的合作商。尽量与具有增值税一般纳税人资格的材料供应商或专业分包商进行合作,以最大限度地抵扣进项税额,减少应纳税金。

尽量签订包工包料的建筑合同。如甲方不同意,可由其指定供应商,协商签订“形式上包工包料,实质上由甲供材的合同。”首先,由甲方自主选择材料供应商;其次,施工企业、甲方和材料供应商三者间必须共同签订三方协议,同时,施工方委托甲方把材料采购款支付给材料供应商的委托支付令;最后,材料供应商必须把材料销售发票开给施工方。

建筑混凝土公司应申请为增值税一般纳税人。混凝土公司应由原来的简易征收税率6%变为一般纳税人17%的税率,才能提高市场的竞争力,否则,公司必须要有11%(17%6%)的价格优势。在同等条件下,购买方肯定选择与具有17%做为进项抵扣税额的企业合作。另外,基础公司在税改前应尽量推迟购买机械设备,等税改后再购买机械设备,其进项税额可以抵扣,抵扣金额=机械设备原价×11%,这将给企业带来额外的竞争优势。

加强企业内部控制,提高管理水平。根据中国建设学会对66家建筑施工企业“营改增”税负调研测算分析认为:上市公司比非上市公司税负要偏低,国企性质比民营企业的税负要偏低。这就说明,施工企业的内部控制和管理水平越好,取得的进项税额比例就会越高,所缴纳的增值税也就越低。

综上所述,建筑企业的“营改增”是一项十分复杂的系统工程,需要企业领导、财税相关人员超前谋划,全面考虑,积极应对,使“营改增”税收政策能够在企业顺利平稳过渡,将影响降低到最小的范围内。随着社会其他行业“营改增”试点范围的扩大以及税收制度的完善,更多的增值税抵扣链条被打通,建筑施工企业的税收成本将会逐渐降低。

 (摘自第310期《施工企业管理》杂志)

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建筑业营改增:一石激起千层浪
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